Valse contracten? Kanttekeningen inzake contracten en simulatie in fiscalibus

Webinar op 8 december 2022

De uitbreiding van de fiscale
aanslag- en onderzoekstermijnen

Webinar op 26 januari 2023

Voordeelpakket
‘Beslag, borgstelling en zekerheden’

 4 webinars on demand

Cryptomunten:
een stand van zaken

Webinar on demand

Consumentenbescherming in de financiële sector

Webinar on demand

Successieplanning van vastgoed en aandelen via vruchtgebruik

Webinar on demand

Verwerping gevolgd door een schenking aan de verwerper, is fiscaal misbruik (ECGB Advocaten)

Auteur: Nicolas Geelhand de Merxem (ECGB Advocaten)

Vlabel sprak zich recent uit, in drie voorafgaande beslissingen in dezelfde zaak (VB 21.040, 21.061 en 22.015), over de vraag of een verwerping van een nalatenschap gevolgd door een schenking door de nieuwe wettelijke erfgenaam aan de verwerper, een fiscaal misbruik uitmaakt.

De feiten zijn als volgt: een vrijgezel zonder nageslacht overlijdt. Hij laat na een broer en zijn beide ouders. Bij testament had hij echter de zoon van zijn broer als algemene legataris aangesteld. De partijen zien op tegen de hoge erfbelasting (tot 55%) en bedenken volgend plan. De neef-algemene legataris verwerpt zijn algemeen legaat en de broer verwerpt eveneens de nalatenschap. Ingevolge deze twee verwerpingen bekomen de ouders gans de nalatenschap aan het tarief in rechte lijn (maximum 27%, individueel per ouder en met splitsing tussen roerende en onroerende goederen). Vervolgens doen de ouders een schenking aan hun kleinzoon.

Het plan wordt voorgelegd aan Vlabel.

Wat de eerste stap betreft (verwerpingen “an sich”) is er volgens Vlabel geen fiscaal misbruik “aangezien het niet zeker is dat de betrokken goederen zich bij overlijden van de (groot)ouders nog in hun vermogen zouden bevinden, en het evenmin vaststaat aan wie diezelfde goederen bij hun overlijden zouden toekomen”. In dit geval is er geen eenheid van opzet.

Wat de tweede stap betreft (verwerpingen gecombineerd met een schenking aan het kleinkind) is er volgens Vlabel wel fiscaal misbruik “daar eenheid van opzet wordt vermoed gelet op de samenhang tussen de verwerpingen en de geplande schenking en de aanvragers bovendien niet aantonen dat de voorgenomen verrichtingen ingegeven zijn door andere dan fiscale motieven, integendeel”.

Vlabel gaat uitvoerig in op de motivering van deze kwalificatie “fiscaal misbruik”:

  • Het gaat niet om een echte verwerping, vermits de verwerper uiteindelijk toch de nalatenschap bekomt;
  • De verwerper draagt niet de civiele gevolgen van de verwerping;
  • De constructie draagt civielrechtelijk niets bij;
  • Het gaat om een volstrekt kunstmatige constructie;
  • De opeenvolgende handelingen vormen in casu een reeks handelingen, die van meet af aan zijn opgevat als behorend tot een ondeelbare keten” en dus eenheid van bedoeling/opzet;
  • Men plaatst zich buiten de toepassing van art. 2.7.4.1.1 §1, tabel II VCF (tarief tussen anderen), in strijd met de doelstellingen van deze bepaling (een hoger progressief en globaal tarief voor andere verkrijgers dan rechte lijn, partners en boers en zussen);
  • Men ontwijkt door de opeenvolgende handelingen het tarief tussen anderen; daardoor “wordt de bedoeling van de decreetgever dus duidelijk ondermijnd”; m.a.w. men handelt in strijd met de doelstellingen van de wetgever die aan de basis liggen van het hogere tarief inzake “anderen”.

Men kan daar bedenkingen bij hebben. De decreetgever heeft, door de afschaffing van art. 2.7.7.0.3 VCF expliciet toegelaten dat men, om fiscale redenen, de nalatenschap zou laten toekomen aan andere personen, waarbij de progressiviteit doorbroken wordt. Het enig kind dat de nalatenschap van zijn ouder verwerpt, welke nalatenschap vervolgens toekomt aan de drie kleinkinderen, doorbreekt ook de progressiviteit van het tarief. Maar dat is uitdrukkelijk wel de bedoeling van de wetgever/decreetgever geweest. Weliswaar gaan de goederen dan wel over naar een andere erfgenaam (zoals Vlabel opmerkt), maar er wordt niet gehandeld in strijd met de doelstellingen van de betrokken bepaling, vermits dat uitdrukkelijk door de wetgever is gewild. De wetgever heeft de schrapping van art. 2.7.7.0.3 VCF ook niet beperkt tot verwerpingen door kinderen “in het voordeel van hun kinderen”. Elke verwerping (die een fiscaal gevolg heeft) is immers uitdrukkelijk toegelaten. De vraag is dan of er “überhaupt” wel een fiscaal “misbruik” is. Vlabel stipt wel aan dat de schrapping van art. 2.7.7.0.3 VCF expliciet enkel bedoeld werd voor de “vrijwillige erfenis-sprong” van kind naar kleinkind. De oudere generatie verwerpt ten voordele van de jongere generatie, terwijl in casu het tegendeel beoogd wordt.

Men zou ook kunnen stellen dat de belastingplichtige niet aan alle rechtshandelingen heeft deelgenomen. Het kleinkind heeft immers niet deelgenomen aan de verwerping door zijn vader. Er bestaat betwisting of dit wel een toepassingsvoorwaarde is voor de kwalificatie “fiscaal misbruik”. Vlabel denkt alleszins van niet, met verwijzing naar bepaalde auteurs: “eenheid van bedoeling is geen kwestie van formele deelname aan alle rechtshandelingen als partij. Het volstaat dat de rechtshandelingen op voorhand op elkaar worden afgestemd, wie er formeel ook partij bij is”. Of dit te rijmen valt met de tekst van art. 3.17.0.0.2 VCF is een andere zaak.

Tussen de regels van de beslissingen kan men lezen dat er wellicht geen fiscaal misbruik zou zijn indien de schenking aan een andere persoon gebeurt dan aan de verwerper, bv. aan de zoon ipv aan de kleinzoon. Tevens kan men tussen de regels lezen dat er wellicht geen fiscaal misbruik zou zijn indien niet de geërfde goederen, maar andere goederen van de (groot-)ouders zouden geschonken worden. Ten slotte is het ook denkbaar dat de schenking niet onmiddellijk gebeurt, maar pas na verloop van tijd, bv. 3 of 4 jaar. Dat is de gebruikelijke periode om in andere gevallen (inbreng van een eigen onroerend goed in een gemeenschap gevolgd door een schenking door de beide ouders aan hun kinderen) de eenheid van opzet te “counteren”.

Dat zijn echter maar noodoplossingen.

De echte oplossing is het maken van een efficiënt testament. In casu had de erflater een testament moeten maken in het voordeel van zijn beide ouders zodat het tarief rechte lijn van toepassing zou zijn (inclusief de individuele en gesplitste toepassing van het tarief). Dit kan geen fiscaal misbruik zijn, want de ouders waren geen partij bij het testament en daarover is Vlabel het eens. Vervolgens hadden de ouders aan het tarief rechte lijn kunnen schenken of legateren aan hun zoon en/of kleinzoon. De kwalificatie fiscaal misbruik is in dat geval veel moeilijker zo niet onmogelijk.

Uit de feiten blijkt dat de erflater bij eigenhandig testament zijn neef (“neveu”) tot algemene legataris had aangesteld. Het is niet geweten of daar een notaris bij te pas is gekomen. Het is ook niet geweten of dit eigenhandig testament vóór het overlijden bij een notaris in bewaring werd gelaten, onder open of gesloten omslag. De notaris die in deze casus betrokken wordt, moet wijzen op de fiscale consequenties. De lege ferenda zou het wenselijk zijn om eigenhandige testamenten verplicht onder open omslag in bewaring te geven bij een notaris, die derhalve kan/moet nagaan of het testament wel geldig en uitvoerbaar is op civielrechtelijk vlak en of het niet exorbitant duur is. Met eigenhandige testamenten en handgiften (en sommige bankgiften) heeft men vaak niets dan last, met name ruzies en gerechtelijke procedures. Het ware beter deze democratische giften te vervangen door de verplichting om notariële testamenten en schenkingen te maken, zij het aan een democratisch tarief. Dat spaart talrijke processen en familieruzies uit en verlicht de werklast van de rechtbanken. De notaris moet goed zijn brood verdienen met onroerend goed-transacties, maar moet in ruil daarvoor ervoor zorgen o.a. dat elke burger op een rechtszekere manier en aan een democratische prijs een testament en een schenking kan maken/doen. Dat is maatschappelijk zeer verantwoord. Bijkomend voordeel van de verplichte notariële schenking is dat deze schenking geregistreerd wordt en dat bij een latere vereffening-verdeling van de nalatenschap van de schenker/testator de fictieve massa gemakkelijk en juist kan worden samengesteld. Dat vermijdt ook vele procedures van vereffening-verdeling en talrijke frustraties bij de erfgenamen die minder bedeeld werden, maar het bewijs van de schenkingen aan andere erfgenamen niet kunnen leveren.

Kortom, een (efficiënt) testament (vóór het overlijden) is altijd beter dan een (inefficiënte) verwerping na het overlijden. “Prévenir vaut mieux que guérir”.

Bron: ECGB Advocaten